本人作为国际货代行业人员，经历了财税2013-37到2013-106到后续财政部解读以及国家税务总局2014-42号公告出台的全过程，包括其中密集的和财政部、国家税务总局、行业协会、外交团体（欧盟驻中国代表团等）、企业同行的各种交流活动中。
以国家税务总局2014-42号公告的出台为标准，我认为国际货代行业的增值税政策在中短期内应当会进入一个比较稳定的时期。
因此，比较粗略的做一个汇总回顾，希望和各位同行专家共同讨论。
1.
国际货代业务模式的特点
国际货代，按定义是指：
国际货代行业是指接受进出口货物收货人、发货人和其他委托方或其代理人的委托，以委托人的名义或者以自己的名义，组织、办理国际货物运输及相关业务，提供国际货物流通领域的物流增值服务的行业。
从增值税的角度，财税2013-106号文件给出的定义是：
国际货物运输代理服务，是指接受货物收货人或其代理人、发货人或其代理人、运输工具所有人、运输工具承租人或运输工具经营人的委托，以委托人的名义或者以
自己的名义，在不直接提供货物运输服务的情况下，直接为委托人办理货物的国际运输、从事国际运输的运输工具进出港口、联系安排引航、靠泊、装卸等货物和船 舶代理相关业务手续的业务活动。
也就是说，国际货代归根结底是代理，是特别代为安排国际运输的代理，自己并不直接从事运输业务。
从业务模式来说，这个行业很重要的一个特征就是层次多。一单货物的国际运输从货主到真正的国际运输企业（比如说马士基、东航这类）之间，中间往往有数层国际货代。
国际货代的业务模式大致可以用下图表示：
上图的货代A、B、C仅仅是举例，实际情况中涉及的货代数量可能多于或者少于这个数字。
一般而言，国内有运输需求的货主至少需要面对一个在国内经营的货代A。货代B以及货代C则不一定需要，或者可能是在境外经营注册的企业。
这样的“层层转包”的行业形态，主要是因为业务细分，规模经济等等的市场因素造成的。但也有相当层度是由于政府管制原因造成的。这在海运市场特别明显。
我国对于海运有特别的监管要求。境外海运企业（比如马士基）是不能直接从中国货主处接运货物的，而必须另行中国通过独资或者合资、合作的形式设立一家企业，并通过那家企业从货主或者货代处接运货物。这样的企业业内一般叫做船代。
但对比税务方面对于国际货代的定义，船代企业也是税务角度的国际货代企业。他们也按照国际货代方面的规定缴纳或则免除增值税。
相对而言，我国对于空运、陆运就没有这样的要求（铁路由于垄断的问题暂不说）。
1.
国际货代业的增值税处理
1.1.
概述
现在对于国际货代业的基本增值税政策是根据财税2013-106号文件定下来的，也就是作为物流辅助业的一部分按照6%的税率适用增值税。
财税2013-106号文件对于国际货代业也给出了三个优惠政策：
1) 根据财税2013-106号文件附件二的规定，在确定应税销售额的时候，可以扣除支付给国际运输企业的运费，以余额作为应税销售额。
2) 根据财税2013-106号文件附件三的规定，作为过渡政策可以申请享受增值税免税政策。
3) 对于给境外单位、个人提供国际货代服务取得的收入也可以根据根据财税2013-106号文件附件四的规定申请增值税免税。
从行业反馈而言，目前大多数国际货代都在按照6%全额缴纳增值税。行业内对于上述优惠政策（2）有很高的关注度，而对于优惠政策（1）和（3）的热情不高。
行业对于优惠政策（1）的冷遇主要是实务上对于增值税发票开具的要求造成的。根据财政部制定政策的同志的看法，国际货代企业仅可以按照扣除运费后的余额开具增值税专用发票。也就是说国际货代企业对于任意一笔业务都需要开具两张发票－一张代表从销售额中扣除了的运费的增值税普通发票和一张代表其他附加业务收入的增值税专用发票。
这样的发票管理要求一方面给国际货代企业带来了很大的行政管理成本，更重要的是向客户披露了大概毛利水平。这是大多数国际货代企业所完全无法接受的。
至于优惠政策（3），关注度比较低是完全在意料之中的。毕竟境内的国际货代企业的服务对象绝大多数还是境内的货主，向境外货主服务的机会不多。
最后说优惠政策（2），行业内企业从2014年以来被这项政策折腾得够呛。对于这项政策的争论主要集中在对适用范围的解读上。国际货代行业内的主要企业以及行业协会和财政部以及国家税务总局展开了数论的拉锯战。来龙去脉在2.2.里解释。
1.2.
免税政策和出台历程
财税2013-106号文件附件三中对于国际货代业的免税政策是依托于附件二中对于国际货代服务的定义的：
国际货物运输代理服务，是指接受货物收货人或其代理人、发货人或其代理人、运输工具所有人、运输工具承租人或运输工具经营人的委托，以委托人的名义或者以
自己的名义，在不直接提供货物运输服务的情况下，直接为委托人办理货物的国际运输、从事国际运输的运输工具进出港口、联系安排引航、靠泊、装卸等货物和船
舶代理相关业务手续的业务活动。
这里需要特别注意那个加粗的“直接”二字。
在财税2013-106号文件出台之前的数个草稿中，这里一直写的是“直接或间接”。但等到文件实际出台的时候却出乎大家意料的改成了“直接”。
这样一个简单的改动就使得行业内的大多数企业都无缘于增值税免税政策了。这是因为按照字面理解，能够适用于增值税免税政策的国际货代企业，必须“直接”安排国际运输，也就是“直接”和运输企业签订合同和结算运费。
可是前面说到国际货代行业的一个显著特点就是多层代理。这样的一个要求就使得下面的常见业务模式没法适用免税：
·
绝大多数的海运业务。因为绝大多数带客户安排海运的货代都必须对接境外海运企业在中国境内的船代。因而不可能“直接”安排国际运输；
·
大多数目的地为中国的国际空运业务。因为国际空运业的行业惯例是启运地运费预付。因此必须有一境外企业先行垫付运费后再向国内货代收取。这样的情况下，国内货代对接的也不是国际运输企业；
·
相当部分跨国经营的国际货代集团。这样的企业为了取得具有竞争力的价格，一般采取集体总部统一和国际运输企业确定运费并进行结算的业务安排。因此，其在国内设立的子公司仅向海外集团母公司支付运费，而非国际运输企业。
毫无悬念，国际货代行业对这样的要求做出了巨大的反弹，纷纷通过各种渠道进行反应行业诉求。
财政部首先对行业的诉求做出了反应，于2013年12月下旬在其网站上以税政司的名义发布了一个政策解读：
最近，一些地方出现对国际货物运输代理营业税改征增值税试点免税政策理解不一问题，要求我部予以解读。现解读如下：
《财政部 国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》(财税﹝2013﹞106号)附件2“营业税改征增值税试点有关事项的规定”第一条第(四)项第6点关于“国际货物运输代理服务”的定义中，“接受货物收货人或其代理人、发货人或其代理人”中的“代理人”包括直接代理人和间接代理人，“货物和船舶代理相关业务手续的业务活动”包括为货物的国际运输开展的订舱、业务联络、货运安排、箱管、结算等业务活动，因此，试点纳税人无论是否与国际运输企业发生业务往来，其提供的国际货物运输代理服务，只要符合上述定义，就可以按照财税﹝2013﹞106号文件附件3“营业税改征增值税试点过渡政策的规定”第一条第(十四)项的规定，享受增值税免税政策。
财政部的这一政策解读，实际上突破了财税2013-106号文件对于国际货代业务的政策定义，把那些不和国际运输企业直接发生业务的货代企业也划入了国际货代业务的范畴，并允许他们享受增值税免税政策
。
但值得注意的是这只是财政部单方面的意见（财税2013-106号文件是财政部和国家税务总局的名义联合发布的），而且还不是正式的税务文件，而只是一个非正式的解读。
很快业内企业发现国家税务总局和大多数各地国税机关似乎并没有要执行财政部的这一非正式政策解读的意思。仍要求企业必须提交和国际运输企业直接发生业务联系的证明才可以享受增值税免税。
根据了解到的信息，国家税务总局主要是鉴于对行业如何有效监管的顾虑而不肯松口。
财政部和国家税务总局在这一问题上的分歧一直到2014年7月中旬才稍有缓解。国家税务总局在2014年7月中旬总算有所让步，发布了2014年的第42号公告如下：
经商财政部同意，现将试点纳税人间接提供国际货物运输代理服务有关增值税问题公告如下：
一、试点纳税人通过其他代理人，间接为委托人办理货物的国际运输、从事国际运输的运输工具进出港口、联系安排引航、靠泊、装卸等货物和船舶代理相关业务手续，可按照《财政部
国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2013〕106号）附件3第一条第（十四）项免征增值税。
二、试点纳税人提供上述国际货物运输代理服务，向委托人收取的全部代理服务收入，以及向其他代理人支付的全部代理费用，必须通过金融机构进行结算。
三、试点纳税人为大陆与香港、澳门、台湾地区之间的货物运输间接提供的货物运输代理服务，参照上述规定执行。
本公告自2014年9月1日起施行。
特此公告。
也就是说，按照国家税务总局2014-42号公告，国家税务总局正式的从政策方向、原则层面接受了财政部在2013年12月下旬做出的政策解读。
1.3.
不完全乐观的前景
虽然对于国际货代业的免税方向大局已定，但这仍是政策实际落地执行的万里长征第一步。
可以看到，国家税务总局2014-42号公告非常的简短，总共仅有4句话。我认为，这一公告没有明确下面两个关键的问题：
·
国际货代企业在实际申请免税的时候需要提供什么样的资料，要满足什么样的监管要求？
从出台历程上来看，国家税务总局对于这一免税政策的监管是有很深的顾虑的。根据之前跨境服务免税（国家税务总局2013-52号公告）的执行情况来看，各地税务机关有可能从严掌握，向国际货代企业提出十分繁重，甚至是难以满足的资料文件要求。
如果监管要求过细过繁，必然使得企业和地方国税机关均不堪重负。国际货代行业空有政策而无法落实。
·
现行的免税政策是否可以适用于境外的国际货代企业？
如前所述，相当部分的境内国际货代企业并不直接和国际运输企业发生业务联系，而是通过位于境外的国际货代代为安排。
根据我国增值税目前属人＋属地的原则，如果服务接收方位于我国境内，则相关服务收入就属于我国增值税的征免范围（财税2013-106号文件附件一第10条）。
因此，境外国际货代企业从我国境内国际货代企业收取的运费等收入也可能被要求缴纳6%的增值税。在我国境内国际货代企业免税的前提下，这一增值税不能作为进项稅抵扣，而必须作为额外的成本。在国际货代业普遍利润率不高的情况下，这样的额外进项税成本是绝对无法承受的。
其实，通读财税2013-106号文件，境外的国际货代企业也是营改增的“试点纳税人”（虽然不是“试点一般纳税人”）。那么根据财税2013-106号文件附件二和附件三，以及国家税务总局2014-42号公告的字面意思，境外的国际货代企业也完全可以申请享受免税政策。
但遗憾的是，在和财政部的数次沟通中，这一解读一直无法得到正面的确认。财政部的同志在某次会议上甚至口头表示制定财税2013-106号文件各种减免税规定原意是不适用于境外企业的。
2.
国际货代业增值税的未来方向
按照增值税的公认理论，增值税的税负承担对象应当是境内的消费者。也就是说，一般而言，商业环节和境外消费者是不应当承担任何增值税税负的。只有才能保证市场经济行为不被增值税所扭曲，业才能保证我国的增值税纳税人处于和境外企业同样的竞争水平之上。
为了保证增值税的这一税收中性，国际上普遍认可和接受增值税的消费地征税原则(destination
principle)。
具体对于国际货代业而言：
·
如果货代服务的接收方是境内企业（比如货主），则应当全额征收增值税。相关增值税税负通过进项税抵扣的形式在商业流通环节流转。如果货物最终离境的，最终货物出口人通过出口退税的形式取得所有环节预付增值税的返还。
·
如果货代服务的接收方是境外企业，则应当给予国际货代企业增值税零税率的待遇。也就是说国际货代企业提供的服务应当不征收增值税，并向国际货代企业返还其取得的进项税。
也就是说，目前对于国际货代业的免税待遇其实并不符合增值税的消费地原则。武断的打破了增值税税负在商业环节的正常流动，迫使国际货代业吸收了进项税成本。可以推断，这样的免税政策：
·
不必要的推高了国际货代业的经营成本（进项税转出）成本；
·
降低了我国出口商品的竞争力（因为成本中必然包含那些不能通过出口退税返还的进项税）；
·
降低了我国货代企业相对与境外货代企业的竞争力（境外货代企业无需吸收进项税转出成本）；
·
不利于国际货代行业的专业分工（因为分工意味着额外的进项税）。
根据和财政部同志的数次交流，我理解财政部同志是完全认可增值税的消费地征税原则的，也是完全认识到了给予国际货代行业免税的负面影响的。
但我国增值税目前还处在一个不断完善的过程中，抵扣链条还十分不完善（比如相当部分商品的出口退税率低于17%，外贸企业无法抵扣运费相关的增值税等），且增值税的监管形式还十分严峻。
个人认为要在国际货代行业中完全的实现增值税的消费地征税原则将会是一个十分长期的过程。
— 完 —
本文作者：Rex Huang
【知乎日报】
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